Unterhalt bei Trennung und direkte Steuern

Die direkten Steuern bilden einen wesentlichen Bestandteil des familienrechtlichen Grundbedarfs. Um Unterhaltsbeiträge richtig bemessen zu können, muss eine Berechnung oder Schätzung der voraussichtlich nach der Aufhebung des gemeinsamen Haushaltes anfallenden Steuern vorgenommen werden. Die Schwierigkeit dabei besteht darin, dass sich die Unterhaltsbeiträge und die Steuern gegenseitig beeinflussen. Die beiden Grössen stehen mathematisch in einem Zirkelbezug. Mit Hilfe der EDV kann seit kurzem dieser Zirkelbezug in einer den praktischen Bedürfnissen weitaus genügenden Annäherungsrechnung aufgelöst werden [3]. Damit die Berechnung der voraussichtlichen Steuern nicht zu falschen Resultaten führt, ist es jedoch erforderlich, dass die Faktoren, welche sie beeinflussen, in korrekter Weise berücksichtigt werden. Besondere Beachtung verdienen dabei die Kinderabzüge und die Verhältnisse bei Liegenschaften im ehelichen Vermögen. Im Weiteren müssen bei der Trennung der Ehegatten auch vorausbezahlte und rückständige Steuern der nun aufgelösten Familiengemeinschaft erfasst werden, um unliebsame Überraschungen zu vermeiden. In Mangelfällen stellt sich schliesslich die Frage, ob die Steuern bei der Unterhaltsregelung überhaupt in den Grundbedarf aufgenommen werden können.

Im Folgenden sollen einige wesentliche Gesichtspunkte für die Berücksichtigung der Steuern bei Trennung (Aufhebung des gemeinsamen Haushalts) aus der Sicht der familienrechtlichen Praxis aufgegriffen und Lösungsvorschläge aufgezeigt werden. Grundlagen sind das bernische Steuergesetz vom 21. Mai 2000 (StG-BE; BSG 661.11) und das Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11)[4]. Vollständigkeit ist nicht beabsichtigt.

2. Auswirkungen der Gegenwartsbemessung

2.1 Allgemeines

Seit dem Steuerjahr 2001 gilt im Kanton Bern bei den Einkommenssteuern sowohl für die Kantons- und Gemeindesteuern als auch für die direkte Bundessteuer das System der einjährigen Gegenwartsbemessung (Postnumerandobesteuerung). Bemessungs- und Steuerperiode fallen auf das gleiche Kalenderjahr, die Veranlagung wird im darauffolgenden Jahr vorgenommen. Dies bedeutet, dass die Steuern erst nach Ablauf des Steuerjahres veranlagt werden können. Die Steuern werden jedoch bereits während des Steuerjahres in Raten erhoben. Die Schlussabrechnung erfolgt dann im Folgejahr nach Eingang der Steuererklärung[5].

2.2 Getrennte Veranlagung bei Trennung

Während beim bisherigen System der zweijährigen Vergangenheitsbemessung die Trennung der Ehe zu einer Revision der betroffenen Steuerfaktoren[6] ab Trennungsdatum mit einer vorübergehenden Gegenwartsbemessung unter Umrechnung auf ein Jahr führte, ist dies im System der einjährigen Gegenwartsbemessung nicht mehr der Fall. Da die Bemessungsperiode nur noch eines statt zwei Jahre beträgt, ging der Gesetzgeber davon aus, dass auf die aufwändigen Revisionen (auch Zwischenveranlagungen genannt) verzichtet werden kann. Dies hat zur Folge, dass bei Aufhebung des gemeinsamen Haushaltes (in der Terminologie des Steuerrechts: tatsächlicher Trennung) im Laufe des Steuerjahres eine getrennte Veranlagung beider Ehegatten für das ganze Steuerjahr, also auch für die Zeit, wo der gemeinsame Haushalt noch bestand, erfolgt[7]. Diese steuerliche Folge der Trennung ist zwingend[8].

2.3 Steuerbemessung im Trennungsjahr

Unterhaltsbeiträge

Die infolge Aufhebung des gemeinsamen Haushalts geleisteten Unterhaltsbeiträge werden im System der Gegenwartsbemessung immer in dem in der Steuerperiode effektiv geflossenen Umfang bei der empfangenden Person besteuert und bei der leistenden Person zum Abzug zugelassen. Es erfolgt keine Umrechnung auf ein Jahr.

Abzüge

Gemäss Art. 67 Abs. 3 StG-BE werden die Sozialabzüge und Tarife nach den Verhältnissen am Ende der Steuerperiode gewährt. Dies bedeutet insbesondere, dass die Kinderabzüge gemäss Art. 40 Abs. 3 StG-BE ausschliesslich demjenigen Ehegatten zukommen, der am 31. Dezember des Steuerjahres die Kinder unter seiner Obhut hat[9], und zwar in voller Höhe, ohne Berücksichtigung des Zeitpunktes der Trennung.

Tarife

Für die Kantons- und Gemeindesteuern gilt bei Ehegatten, die am Ende des Steuerjahres in Trennung leben, nicht mehr der Verheiratetentarif[10]. Für die direkte Bundessteuer wird hingegen der Verheiratetentarif derjenigen Person weiterhin gewährt, die zum Kinderabzug berechtigt ist[11]. Bei hälftigem Kinderabzug steht der Verheiratetentarif der Person mit dem höheren Einkommen zu.

Konsequenzen

Der Umstand, dass auch im Trennungsjahr die Unterhaltsbeiträge in der effektiven Höhe, d.h. im Umfang abhängig vom Trennungszeitpunkt, besteuert bzw. zum Abzug zugelassen werden, die Sozialabzüge demgegenüber stichtagsbezogen sind, kann bedeutsame Folgen für die Höhe und Verteilung der Steuerbelastung im Trennungsjahr mit sich bringen. Dies gilt insbesondere für Ehegatten in Zuverdienerehe (Hauptverdienst durch den Ehemann, Zuverdienst der Ehefrau) mit Kindern. Je später im Jahr sich die Ehegatten trennen, desto geringere Unterhaltsbeiträge kann der Ehemann abziehen und muss die Ehefrau versteuern. Dadurch verbleibt der Ehemann verglichen mit den Verhältnissen in einem vollen Kalenderjahr hoch in der Progression, während das steuerbare Einkommen der Ehefrau gering ausfällt und infolge der Sozialabzüge sogar negativ werden kann, was bedeutet, dass diese Abzüge teilweise wirkungslos bleiben. Die Steuerbelastung trifft damit im Trennungsjahr vorab den Ehemann und kann höher sein als ohne Trennung[12]. Je später im Jahr die Trennung erfolgt, desto stärker wirkt dieser Mechanismus und desto höher ist die Steuerbelastung im Trennungsjahr[13].

Vereinfachend kann dabei von folgenden Thesen ausgegangen werden:

1. Je später die Trennung im Jahr, desto grösser ist die Steuerbelastung insgesamt für das laufende Jahr.

2. Bei Trennungen früh im Jahr wird die Steuerbelastung tendenziell insgesamt geringer als vor der Trennung.

3. Bei Trennungen spät im Jahr wird die Steuerbelastung tendenziell insgesamt höher als ohne Trennung bzw. bei Trennung erst im Folgejahr.

4. In den Folgejahren wird die Steuerbelastung insgesamt i.d.R. geringer als im Jahr vor der Trennung.

Bei der Ausarbeitung von Trennungsvereinbarungen sollte der Umstand berücksichtigt werden, dass die Steuerbelastung im Trennungsjahr stark von derjenigen in den Folgejahren abweichen kann. Es empfiehlt sich, separate Berechnungen für das Trennungsjahr und die Folgejahre durchzuführen. Die Ausgaben ab November 2001 der Berechnungsblätter Bähler/Spycher[14] ermöglichen die gesonderte Durchführung von Steuerberechnungen für das Trennungsjahr, wobei allerdings ausschliesslich für die Unterhaltsbeiträge eine automatische Umrechnung auf die Anzahl verbleibender Monate im Trennungsjahr erfolgt. Andere Faktoren, welche im Trennungsjahr ebenfalls neu anfallen oder sich verändern, müssen bei den Steuerangaben von Hand angepasst werden[15].

2.4 Anrechnung von Steuerraten im Trennungsjahr

Grundsatz

Die periodischen Steuern werden während des Steuerjahres in Raten erhoben[16]. Grundlage für die Raten und für provisorische Steuerrechnungen ist die Steuererklärung, die letzte Veranlagung oder der mutmasslich geschuldete Betrag. Provisorisch bezogene Steuern werden auf die gemäss definitiver Veranlagung geschuldeten Steuern angerechnet[17].

Verhältnisse im Trennungsjahr

Da die Ehegatten vor dem Trennungsjahr gemeinsam veranlagt wurden und im Trennungsjahr während einer gewissen Zeit noch im gemeinsamen Haushalt leben, weicht die Basis der provisorisch bezogenen Steuern stark von der erst im nächsten Jahr erfolgenden definitiven Veranlagung ab und werden möglicherweise Steuerraten noch während der Zeit des gemeinsamen Haushalts bezahlt. Die provisorisch bezahlten Steuern müssen dann bei der definitiven Veranlagung auf die Ehegatten verteilt werden, soweit sie nicht von der Steuerverwaltung zur Deckung von rückständigen Steuern aus der Zeit der gemeinsamen Besteuerung verwendet werden[18]. Sinnvollerweise sollten nach der Trennung die zukünftigen Steuerraten möglichst rasch an die neuen Verhältnisse angepasst werden.

Für die Anrechnung von Beträgen, die den Ehegatten gemeinsam in Rechnung gestellt wurden, enthält Art. 245 StG-BE eine Regelung. Danach erfolgt die Anrechnung grundsätzlich je zur Hälfte zuhanden jedes Ehegatten, unter Vorbehalt der Verrechnung mit gemeinsam geschuldeten Steuern (Abs. 2). Die Bezugsbehörde kann jedoch auf rechtzeitigen, gemeinsamen Antrag beider Ehegatten eine andere Verteilung oder Verrechnung vornehmen (Abs. 3). Rechtzeitig bedeutet, dass die Steuerverwaltung möglichst bald nach der Trennung über eine abweichende Rückzahlungsaufteilung informiert werden muss. Zu spät ist ein Antrag, wenn die eine Rückzahlung auslösende Verfügung (d.h. in der Regel die definitive Veranlagung) bereits eröffnet worden ist. Der Antrag gemäss Art. 245 Abs. 3 StG-BE ist an keine besondere Form gebunden. Er muss jedoch von beiden Ehegatten unterzeichnet sein.

Empfehlungen

Damit die Ratenzahlungen möglichst bald den veränderten Verhältnissen angepasst werden, sollte das Steuerbüro der Gemeinde umgehend über die Tatsache der Trennung informiert werden, verbunden mit dem Antrag, es seien für die Zukunft separate Ratenrechnungen auszustellen. Sofern dennoch weiterhin Raten den Ehegatten gemeinsam in Rechnung gestellt werden, kann mit der Bezahlung der Steuern zugewartet werden, bis getrennte Rechnungen ausgestellt worden sind. Dabei besteht allerdings ein Verzugszinsrisiko. Die Ratenanpassung erfolgt durch die Steuerverwaltung so, dass die auf der bisherigen Gesamtsteuer berechneten Raten beiden Ehegatten je hälftig in Rechnung gestellt werden. Es ist jedoch möglich, mit den leeren Einzahlungsscheinen statt der so ermittelten Rate den dem betreffenden Ehegatten mutmasslich für die fragliche Periode anfallenden Steuerbetrag zu entrichten, allerdings auch hier verbunden mit einem Verzugszinsrisiko.

Raten, welche nach der Trennung, aber vor der Mitteilung an die Steuerverwaltung den Ehegatten gemeinsam in Rechnung gestellt wurden, müssen gemäss Rechnung bezahlt und intern ausgeglichen werden. Die Steuerverwaltung passt Ratenrechnungen nicht rückwirkend an. Wurden solche Steuerraten durch den unterhaltspflichtigen Ehegatten bezahlt, ist es wohl sinnvoll, bei der rückwirkenden Ermittlung der ab Aufhebung des gemeinsamen Haushaltes zu bezahlenden Unterhaltsbeiträge davon auszugehen, dass im Umfang des voraussichtlich später dem andern Ehegatten gutgeschriebenen Teils der Steuerrate bereits eine Unterhaltsleistung erfolgt ist.

Wie oben festgestellt, trifft die Steuerbelastung im Trennungsjahr in der Regel nicht beide Ehegatten je hälftig, sondern mehr oder weniger einseitig den unterhaltspflichtigen Ehegatten. Werden die gemeinsam bezahlten Raten gemäss Art. 245 Abs. 2 StG-BE je hälftig gutgeschrieben, so muss der unterhaltspflichtige Ehegatte mit Steuernachforderungen rechnen, während der unterhaltsberechtigte in den Genuss einer Rückzahlung kommt.

Sofern die Verteilung der Steuerbelastung einigermassen zuverlässig errechnet oder abgeschätzt werden kann, empfiehlt es sich deshalb, von der in Art. 245 Abs. 3 StG-BE eröffneten Möglichkeit der abweichenden Anrechnung gemeinsam bezahlter Raten Gebrauch zu machen, wobei der Verteilschlüssel prozentual oder frankenmässig festgelegt werden muss. Eine Regelung, wonach die bereits bezahlten Steuerraten im Verhältnis der von den Ehegatten für das Trennungsjahr definitiv geschuldeten Steuerbeträge anzurechnen seien, ist für die Steuerverwaltung aus systemtechnischen Gründen nicht durchführbar. Der Verteilschlüssel muss vor der Schlussabrechnung feststehen.

Falls nicht genügend Anhaltspunkte für die Verteilung der Steuerbelastung vorhanden sind, ist hingegen wohl die Lösung vorzuziehen, dass die hälftige Anrechnung der bezahlten Raten durch die Steuerverwaltung beibehalten und nach Vorliegen der Schlussabrechnungen ein interner Ausgleich vorgenommen wird, damit im Ergebnis eine Verteilung im Verhältnis der geschuldeten Steuerbeträge erfolgt.

Formulierungsvorschläge für die Trennungsvereinbarung

Bei Antrag an die Steuerverwaltung

"Die Ehegatten informieren das Steuerbüro der Gemeinde umgehend über die Tatsache der Trennung, verbunden mit dem Antrag, ihnen ab sofort getrennte Ratenrechnungen zuzustellen.

Variante Prozent: Sie beantragen gemäss Art. 245 Abs. 3 StG, dass ihnen die für das laufende Jahr bereits bezahlten gemeinsamen Steuerraten in folgendem Verhältnis angerechnet werden: Ehemann X %, Ehefrau Y %

Variante Franken: Sie stellen fest, dass sie für das laufende Jahr gemeinsam Steuerraten von Fr. Z bezahlt haben. Sie beantragen gemäss Art. 245 Abs. 3 StG, dass ihnen die se Raten wie folgt angerechnet werden: Ehemann Fr. X, Ehefrau Fr. Y

Diese Anrechnung gilt auch definitiv im internen Verhältnis unter den Ehegatten.

Zukünftig geleistete Steuerraten werden demjenigen Ehegatten angerechnet, der sie leistet."

Bei internem Ausgleich

"Die Ehegatten informieren das Steuerbüro der Gemeinde umgehend über die Tatsache der Trennung, verbunden mit dem Antrag, ihnen ab sofort getrennte Ratenrechnungen zuzustellen.

Die für das laufende Jahr bereits bezahlten gemeinsamen Steuerraten [von Fr. Z] werden gemäss Art. 245 Abs. 2 StG durch die Steuerverwaltung beiden Ehegatten je zur Hälfte angerechnet. Im internen Verhältnis erfolgt die Anrechnung im Verhältnis der gemäss Schlussabrechnungen geschuldeten Steuerbeträge. Die Ehegatten verpflichten sich, sich innert Monatsfrist nach Erhalt gegenseitig die Schlussabrechnungen zuzustellen, damit der Ausgleichsbetrag ermittelt werden kann. [Eventuell Zahlungsmodalitäten für den Ausgleichsbetrag].

Zukünftig geleistete Steuerraten werden demjenigen Ehegatten angerechnet, der sie leistet."

3. Haftung für rückständige Steuern

Die Haftung von Ehegatten für Steuern ist in Art. 15 Abs. 1 und 2 StG-BE und Art. 13 Abs. 1 und 2 DBG für Kanton und Bund übereinstimmend geregelt. Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, haften solidarisch für die Gesamtsteuer. Jeder Gatte haftet jedoch nur noch für seinen Anteil an der Gesamtsteuer, wenn einer von beiden zahlungsunfähig ist. Bei rechtlich oder tatsächlich getrennter Ehe entfällt die Solidarhaftung auch für alle noch offenen Steuerschulden. Die Steuerverwaltung setzt die anteilsmässige Haftung durch Verfügung fest. Die im früheren Recht noch vorgesehene Haftung des Ehemannes auch für die Steuern der Ehefrau ist entfallen.

Wenn bei der Trennung Steuern aus früheren Jahren offen sind, erübrigt sich somit eine Regelung unter den Ehegatten, sofern nicht ein Ehegatte im internen Verhältnis Steuern übernimmt, für die nach aussen der andere Ehegatte haftet. Der Vollständigkeit halber kann in der Vereinbarung festgehalten werden, dass jeder Ehegatte seinen durch die Steuerverwaltung festgesetzten Anteil an den rückständigen Steuern trägt.

4. Steuern in Mangelfällen

4.1 Grundsätzliches

In Mangelfällen, d.h., wenn das Gesamtexistenzminimum der Ehegatten das Gesamteinkommen übersteigt, stellt sich die Frage, ob bei der Berechnung der Unterhaltsbeiträge die Steuern aus dem Existenzminimum des pflichtigen Ehegatten gestrichen werden sollen. Das Bundesgericht hat in BGE 126 III 353 in diesem Sinn entschieden und darauf hingewiesen, dass das Recht auf Existenzsicherung (Art. 12 BV) nicht durch staatliche Abgabeforderungen beeinträchtigt werden dürfe. Weil jedoch die Koordination zwischen Zivil- und Steuerrecht (Ermittlung des steuerbaren Einkommens, Gewährung eines Steuererlasses) bis anhin nicht hinreichend sichergestellt ist, vermag diese Auffassung nicht ohne weiteres zu überzeugen[19]. Die laufenden Steuern sind mit der Erzielung des unterhaltsrelevanten Einkommens direkt verbunden und stellen eine Art Gewinnungskosten dar, wodurch sie sich von gewöhnlichen Schulden unterscheiden. Wird kein Steuererlass gewährt, häufen sich beim betroffenen Ehegatten Schulden an, und er verbleibt für längere Zeit auf dem nackten betreibungsrechtlichen Existenzminimum. Eine gewisse Gewähr muss natürlich dafür bestehen, dass für Steuern angerechnete Beträge nicht anderweitig verbraucht werden. In der Gerichtspraxis wurde bisher darauf abgestellt, ob Schulden bestehen und wie die bisherige Zahlungsmoral bezüglich Steuern war.

Beim unterhaltsberechtigten Ehegatten, dessen Defizit über die öffentliche Sozialhilfe gedeckt werden muss, kann davon ausgegangen werden, dass keine Steuern anfallen.

4.2 Steuererlass

Nachdem das Bundesgericht seine oben erwähnte Praxis weiterzuführen gedenkt[20], wird in Zukunft voraussichtlich die Möglichkeit des Steuererlasses an Bedeutung gewinnen. Voraussetzungen und Verfahren des Steuererlasses sind in Art. 240 StG-BE und Art. 34 ff. der Bezugsverordnung vom 18. Oktober 2000 (BEZV; BSG 661.733) geregelt. Gemäss Art. 35 Abs. 1 BEZV hat die steuerpflichtige Person Anspruch auf Steuererlass, wenn die gesetzlichen Voraussetzungen erfüllt sind. Eine Steuer ist gemäss Art. 42 Bst. b BEZV unter anderem dann ganz oder teilweise zu erlassen, wenn die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit der steuerpflichtigen Person durch Belastung mit ausserordentlichen Familienlasten und Unterhaltsverpflichtungen wesentlich eingeschränkt ist, so dass die Bezahlung der Steuern sie in eine Notlage bringen würde. Dabei wird auf das betreibungsrechtliche Existenzminimum abgestellt[21]. Eine praktische Schwierigkeit besteht darin, dass bei der Festlegung der Unterhaltsbeiträge noch nicht bekannt ist, ob die Steuerbehörden einen Erlass gewähren werden[22]. Zudem ist die Erlasspraxis Aussenstehenden nur in den Grundsätzen zugänglich[23].

Sind die Verhältnisse, welche zu einem Erlass der ganzen Steuer berechtigen, schon bei der Veranlagung bekannt, so kann gemäss Art. 41 Abs. 1 StG-BE auf Antrag der Gemeinde durch einen besonderen Abzug eine Nulltaxation erfolgen. Die Steuererklärung ist normal auszufüllen; die Gemeinde leitet diese zusammen mit ihrem Antrag auf den besonderen Abzug an die kantonale Steuerverwaltung weiter.

4.3 Rückständige Steuern

Rückständige Steuern sind auf jeden Fall nicht anders zu behandeln als gewöhnliche Schulden, d.h. nur dann in die Unterhaltsberechnung einzubeziehen, wenn die beidseitigen Existenzminima gedeckt sind.

5. Steuern nach Trennung und Kinder

5.1 Grundsätzliches

Das Vorhandensein von unmündigen und wirtschaftlich noch nicht selbstständigen Kindern berechtigt zu den Kinderabzügen gemäss Art. 40 Abs. 3 StG-BE[24] bzw. Art. 213 Abs. 1 DBG[25] sowie beim Kanton zu einem beschränkten Abzug der Kosten externer Betreuung (Art. 38 Abs. 1 Bst. k StG-BE). Zudem erhöht sich der Versicherungsabzug (Art. 38 Abs. 1 Bst. g StG-BE/Art. 212 Abs. 1 DBG) und beim Kanton der Abzug für Personen mit bescheidenem Einkommen (Art. 40 Abs. 6 und 7 StG-BE). Krankheitskosten von Kindern sind unter den Voraussetzungen von Art. 38 Abs. 1 Bst. h StG-BE bzw. Art. 33 Abs. 1 Bst. h DBG zum Abzug zugelassen.

Im Weiteren ist das Einkommen und Vermögen minderjähriger Kinder, soweit es sich nicht um Einkünfte aus einer Erwerbstätigkeit handelt, von den Eltern zu versteuern[26]. Schliesslich sind bei getrennter Ehe die Unterhaltsbeiträge für die Kinder steuerlich zu erfassen.

5.2 Minderjährige Kinder

Grundsätzliches

Die steuerlichen Folgen bezüglich minderjähriger Kinder nach Trennung der Ehe sind an die Obhut und nicht an die elterliche Sorge geknüpft. Wo erst der gemeinsame Haushalt aufgehoben ist, bleibt die elterliche Sorge ja jeweils bei beiden Eltern. Wirtschaftlich und steuerlich ist jedoch von zwei getrennten Haushalten auszugehen. Gemäss Art. 38 Abs. 1 Bst. c StG-BE werden die Unterhaltsbeiträge an einen getrennt lebenden Elternteil für die unter dessen Obhut stehenden Kinder von den Einkünften des unterhaltspflichtigen Ehegatten abgezogen. Der Abzug von Unterhaltsbeiträgen hat zur Folge, dass dieser Ehegatte keine Kinderabzüge beanspruchen kann (Art. 40 Abs. 4 StG-BE). Für die übrigen kinderbezogenen Abzüge gilt dasselbe, richtet sich die Berechtigung doch nach derjenigen für die Kinderabzüge gemäss Art. 40 Abs. 3 StG-BE[27]. Die Unterhaltsbeiträge sind vom empfangenden Elternteil als Einkommen zu versteuern (Art. 28 Abs. 1 Bst. f StG-BE).

Obhut bei einem Ehegatten

Es gelten vollumfänglich die oben erwähnten Grundsätze, und zwar auch bei gemeinsamer elterlicher Sorge vor oder nach Scheidung der Ehe, sofern sich die Mitwirkung eines Elternteils auf den persönlichen Verkehr und die Leistung von Unterhaltsbeiträgen beschränkt.

Alternierende Obhut[28]

In Fällen, wo die Kinder von jedem der beiden Elternteile in einem bedeutenden Umfang betreut werden, werden die Kinderabzüge und die daran geknüpften weiteren Abzüge jedem Elternteil je zur Hälfte gewährt. Werden Unterhaltsleistungen bezahlt, so sind diese zum Abzug zugelassen bzw. sind vom empfangenden Elternteil zu versteuern. Dies unter der Voraussetzung, dass die Eltern einen voneinander unabhängigen Wohnsitz haben.

5.3 Volljährige Kinder

Volljährige Kinder stehen nicht mehr unter der Sorge und Obhut eines Elternteils. Ihre Steuerfaktoren können daher nicht mehr den Eltern zugerechnet werden. Sie sind jedoch oft wirtschaftlich noch nicht selbstständig und haben bis zum Abschluss der beruflichen Erstausbildung Anspruch auf Unterhalt durch die Eltern[29]. Solche Unterhaltsbeiträge können vom pflichtigen Elternteil nicht mehr abgezogen werden[30]. Beim Kind werden sie nicht als Einkommen erfasst[31]. Im Jahr, wo das Kind mündig wird, gilt diese Regelung nicht für das ganze Jahr, sondern ab dem Geburtstag des Kindes[32].

Für volljährige Kinder können die Kinderabzüge gemäss Art. 40 Abs. 3 StG-BE und die daran geknüpften weiteren Abzüge[33] vorgenommen werden, wenn sie noch in der beruflichen Erstausbildung stehen und unterstützungsbedürftig sind. Als unterstützungsbedürftig gelten Kinder, deren eigenes Einkommen (ohne Unterhaltsbeiträge) 15'000 Franken nicht übersteigt. Wenn das Kind im Haushalt eines Elternteils lebt und der andere Elternteil durch Unterhaltsbeiträge für das Kind sorgt, steht beiden Elternteilen je der hälftige Abzug zu.

Bei der Berechnung von Unterhaltsbeiträgen in Familien mit volljährigen, aber wirtschaftlich noch nicht selbstständigen Kindern ist auf diesen steuerlichen Aspekt besonderes Augenmerk zu richten. Wird eine elektronische Berechnungstabelle eingesetzt, empfiehlt es sich, die Unterhaltsbeiträge an volljährige Kinder nicht in die globale Rechnung einzubeziehen, sondern gesondert zu berechnen und beim Existenzminimum des pflichtigen Ehegatten als Unterhaltsbeiträge an Dritte einzusetzen. Die Prozentzahlen für die Berechnung der Unterhaltsbeiträge an unmündige Kinder sowie die Steuerangaben müssen in den Berechnungstabellen dann manuell angepasst werden.

6. Steuerliche Behandlung selbst bewohnter Liegenschaften nach Trennung [34]

6.1 Allgemeines

Steht die bisherige Familienwohnung im Eigentum eines oder beider Ehegatten, so wird sie in der Regel nach der Trennung von einem Ehegatten und allenfalls den Kindern weiter benutzt. Die Bezahlung der Hypothekarzinsen wird in der Praxis unterschiedlich geregelt. Sie können von demjenigen Ehegatten bezahlt werden, der die Liegenschaft bewohnt (wobei ein Ausgleich über die Unterhaltsbeiträge erfolgt), oder aber direkt von demjenigen, der das Haupteinkommen erzielt und Hypothekarschuldner bleibt (was zur Folge hat, dass die Unterhaltsbeiträge geringer ausfallen).

6.2 Gemeinschaftliches Eigentum

Die Steuerfolgen sind bei hälftigem Miteigentum und bei Gesamteigentum dieselben. Grundsätzlich muss jeder Ehegatte den hälftigen Eigenmietwert versteuern. Der Anteil des die Liegenschaft nicht bewohnenden Ehegatten wird jedoch wie eine Unterhaltsleistung behandelt, d.h. bei diesem Ehegatten vom Einkommen abgezogen und beim anderen aufgerechnet. Im Ergebnis versteuert somit der die Liegenschaft bewohnende Ehegatte den gesamten Eigenmietwert. Die Schuldzinsen kann derjenige Ehegatte zum Abzug bringen, der sie tatsächlich bezahlt. Beim Vermögen wird jedem Ehegatten der halbe amtliche Wert und, sofern die Schulden von beiden Ehegatten gemeinsam begründet wurden, die halbe Hypothekarschuld angerechnet[35].

Im Trennungsjahr ist zu beachten, dass der Abzug und die Aufrechnung als Unterhaltsleistung nur für den Zeitraum ab der Trennung erfolgen können. Für die Zeit, wo die Ehegatten die Liegenschaft gemeinsam bewohnten, werden bei der getrennten Veranlagung der Eigenmietwert und die Schuldzinsen beiden Ehegatten je zur Hälfte angerechnet.

6.3 Alleineigentum eines Ehegatten

Ist ein Ehegatte Alleineigentümer der vom anderen Ehegatten bewohnten Liegenschaft, so stellt die Benutzung der Liegenschaft eine Unterhaltsleistung dar. Der Eigentümer muss den Eigenmietwert in der Steuererklärung angeben, kann ihn aber für die Zeit ab Trennung wiederum abziehen. Beim anderen Ehegatten erfolgt eine Aufrechnung als Einkommen, so dass im Ergebnis der die Liegenschaft bewohnende Ehegatte den vollen Eigenmietwert versteuern muss. Die Schuldzinsen werden bei dieser Konstellation vom Eigentümer als Alleinschuldner bezahlt und können von ihm abgezogen werden. Im Vermögen ist die Liegenschaft durch den Eigentümer zu versteuern, welcher auch die darauf lastenden Schulden abziehen kann.

[1] Die Ausführungen betreffend Steuerbemessung im Trennungsjahr und Kinderabzüge können grundsätzlich auf andere Kantone übertragen werden. Massgebend sind jedoch, wie auch für die anderen angesprochenen Materien, die gesetzlichen Grundlagen und die Praxis des jeweiligen Kantons.

[2] In Zusammenarbeit mit Fürsprecherin Antonie Meyes, Gerichtspräsidentin, Thun, Fürsprecherin Christine Jann Schneider, Steuerverwaltung des Kantons Bern, und Fürsprecher Dr. Toni Amonn, Bern.

[3] Daniel Bähler/Annette Spycher, Berechnungsblätter Familienrecht, Bern 2001 (www.berechnungsblaetter.ch, Stämpfli Verlag, nicht im Buchhandel erhältlich).

[4] In der Folge wird soweit keine Abweichungen bestehen lediglich auf die Bestimmungen des StG-BE hingewiesen, da die Kantons- und Gemeindesteuern umfangmässig viel mehr ins Gewicht fallen als die direkte Bundessteuer.

[6] D.h. in der Regel für die Unterhaltsbeiträge, nicht aber z.B. für das Erwerbseinkommen.

[7] Art. 68 Abs. 2 StG-BE, betreffend Folgen für die Praxis siehe unten Ziffer 0 ("Empfehlungen")

[11] Art. 214 Abs. 2 DBG; zum Kinderabzug siehe unten Ziffer 5.

[12] Inwiefern sich diese Folge mit dem Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (Art. 127 Abs. 2 BV) verträgt, bleibe im Rahmen dieses Aufsatzes dahingestellt.

[13] Siehe auch Thomas Ramseier, "Konflikt in der Familie: Harmonie in der Besteuerung?", FamPra.ch 3 (2001) 500.

[14] Fn. 3; bei Vorhandensein einer Lizenz für eine Ausgabe ab Januar 2001 von der Internetseite www.berechnungsblaetter.ch ohne Zusatzkosten herunterladbar.

[15] Beispielsweise Einkommen der Ehefrau oder Kosten externer Betreuung (Abzug gemäss Art. 38 Abs. 1 Bst. k StG-BE).

[19] Vgl. die Kritik von Roger M. Cadosch in ZBJV 137 (2001) 145, und von Thomas Ramseier, in "Konflikt in der Familie: Harmonie in der Besteuerung?", FamPra.ch 3 (2001) 505; auch Heinz Hausheer/Annette Spycher, Unterhalt nach neuem Scheidungsrecht, Bern 2001, Rz 05.91.

[20] Bestätigt in BGE 127 III 68 und 127 III 289.

[22] Das Erlassverfahren setzt gemäss Art. 240 StG-BE und Art. 40 Abs. 1 BEZV voraus, dass die Steuern rechtskräftig festgesetzt sind, was erst im nächsten Jahr mit der definitiven Veranlagung erfolgt.

[23] Eine Auflistung der Grundsätze findet sich auf der Internetseite der kantonalen Steuerverwaltung (http://www.fin.be.ch/sv/SV_D.html, Rubrik "Inkasso").

[24] Ordentlicher Abzug (Bst. a), zusätzliche Ausbildungskosten (Bst. b) und weiterer Abzug für Alleinstehende mit Kindern (Bst. c).

[27] Versicherungsabzug: Art. 38 Abs. 1 Bst. g Ziff. 4 StG-BE; Drittbetreuungsabzug: Art. 38 Abs. 1 Bst. k StG-BE; Abzug für bescheidene Einkommen: Art. 40 Abs. 6 und 7 StG-BE; die steuerliche Anrechnung des Einkommens der Kinder (ohne Erwerbseinkommen) erfolgt in gleicher Weise (Art. 10 Abs. 2 StG-BE). Betreffend Verheiratetentarif der direkten Bundessteuer siehe oben Ziffer 2.3.

[28] Vgl. dazu auch das Kreisschreiben Nr. 7 der Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Verrechnungssteuer, Stempelabgaben der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 20. Januar 2000, abrufbar im Internet unter http://www.estv.admin.ch/data/dvs/index/d/index.htm (Rubrik "Drucksachen/Kreisschreiben)".

[30] Umkehrschluss aus Art. 38 Abs. 1 Bst. c StG-BE.

[31] Art. 29 Bst. e i.V.m. Art. 28 Abs. 1 Bst. f StG-BE.

[32] Fassung April 2004, anders noch die gedruckte Ausgabe dieses Artikels.

[33] Ausgenommen Drittbetreuungsabzug, wo eine Altersgrenze von 15 Jahren besteht (Art. 38 Abs. 1 Bst. k StG-BE).

[34] Gemäss Praxis der Steuerverwaltung des Kantons Bern.

[35] Für den Fall, dass einer der Ehegatten nur Eigenmittel und der andere nur Fremdmittel eingesetzt hat, ist auf die Finanzierung Rücksicht zu nehmen. In diesem Fall ist nur einer der Ehegatten verschuldet, und die Schuld kann nur bei ihm berücksichtigt werden.